IBS: Simplificação ou Inconstitucionalidade?
Introdução
A EC nº 132/2023 introduziu um arranjo inédito de repartição de competências tributárias ao instituir o Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) em um modelo de competência compartilhada entre Estados, Distrito Federal e Municípios, por meio de lei complementar. Diferentemente do sistema anterior, no qual cada ente detinha autonomia normativa, arrecadatória e fiscalizatória sobre seus próprios tributos, a reforma alterou substancialmente essa lógica ao prever uma legislação nacional única para o IBS, ainda que com alíquotas fixadas individualmente por cada ente.
No entanto, o art. 156-A da EC nº 132/2023, ao atribuir a competência do IBS de forma compartilhada aos entes subnacionais, mas reservar sua instituição à lei complementar, editada pelo Congresso Nacional, revela centralização inconstitucional do novo imposto na figura da União. Assim, a nova disposição suscita questionamentos quanto aos limites da atuação da lei complementar e à preservação da autonomia federativa, frente ao princípio do federalismo.
Isso porque a competência legislativa tributária está diretamente ligada à autonomia política, administrativa e financeira dos entes federativos, permitindo a instituição de tributos exclusivos como forma de garantir autossuficiência e gestão de recursos conforme as necessidades locais. A independência dos entes é, inclusive, consagrada na forma de cláusula pétrea, por força do art. 60, § 4º, I, da CRFB/88.
Além disso, a reforma tributária também concentrou a coordenação da arrecadação e da fiscalização do IBS na figura de um Comitê Gestor, composto por representantes estaduais e municipais. Nesse ponto, enquanto as atividades administrativas permanecem formalmente sob responsabilidade dos entes federados, as amplas atribuições conferidas ao Comitê, como a uniformização de entendimentos, a arrecadação, as compensações e o contencioso administrativo, levantam dúvidas sobre a efetiva autonomia dos entes subnacionais.
Soma-se a isso a lógica de repartição das receitas conforme a arrecadação no destino, que, embora busque mitigar a “guerra fiscal” do ICMS, pode aprofundar assimetrias regionais. Nesse sentido, a delegação normativa e a gestão conjunta do tributo por meio de um Comitê Gestor também suscitam questionamentos quanto aos limites constitucionais do poder de tributar e à preservação da paridade e da participação do contribuinte no novo sistema.
Diante desse cenário, impõe-se uma análise crítica do novo modelo do IBS, não apenas sob a ótica do pacto federativo, mas sobretudo quanto aos impactos jurídicos e econômicos que a fragilização constitucional de garantias fundamentais tributárias pode acarretar para os contribuintes, exigindo atenção redobrada na tomada de decisões e na construção de mecanismos de mitigação de riscos no ambiente pós-reforma.
O IBS e o papel constitucional da lei complementar no sistema tributário.
Conforme as lições clássicas de Hans Kelsen 1, as normas jurídicas se organizam hierarquicamente no ordenamento, sendo a Constituição a norma máxima que atua como fundamento de validade para as demais. Assim, a lei complementar, como norma infraconstitucional, não possui caráter criativo autônomo, mas atua como instrumento de aplicação e concretização constitucional.
Nesse sentido, especificamente em matéria tributária, a Constituição Federal de 1988 confere à lei complementar duas funções distintas: a de complementar o texto constitucional e a de instituir tributos diretamente 2. A primeira, como função típica, consiste no detalhamento e na regulamentação das normas constitucionais tributárias, criando a base normativa necessária para que a lei ordinária possa, então, instituir o tributo em si. Já a segunda função, de natureza excepcional, serve de instrumento de criação do tributo, como é o caso dos empréstimos compulsórios.
No que se refere à sua função típica, esta se subdivide em quatro papéis essenciais: (i) dirimir conflitos de competência tributária; (ii) regular as limitações ao poder de tributar; (iii) estabelecer normas gerais de Direito Tributário; e (iv) fazer atuar certos ditames constitucionais 3.
Tais papéis, de maneira conjunta, funcionam como mecanismos de contenção de abusos estatais, garantia da previsibilidade à tributação e preservação da coerência do modelo federativo. Este último ocupa posição central na ordem constitucional brasileira, com profundas implicações políticas, administrativas e financeiras, sendo indissociável da democracia e da garantia da autonomia dos entes subnacionais em relação à União.
A repartição de competências e de receitas, aliada aos mecanismos de transferências intergovernamentais, constitui, assim, elemento estruturante do pacto federativo e instrumento de equilíbrio entre independência e solidariedade. Por essa razão, o federalismo foi consagrado como cláusula pétrea, de modo a vedar alterações que desfigurem a descentralização política e administrativa dos entes federados. Tal proteção, contudo, não impede alterações no desenho federativo, desde que preservada a lógica cooperativa e a autonomia dos entes 4.
O que se percebe, no entanto, é que o art. 156-A, ao delegar a instituição do IBS, de competência compartilhada entre Estados, Distrito Federal e Municípios, à lei complementar, fere tanto as rígidas atribuições a ela conferidas pelo constituinte originário, quanto o princípio do federalismo, consagrado como cláusula pétrea.
Isso porque, conforme leciona o Professor Paulo de Barros Carvalho 5, a competência tributária consiste na faculdade legislativa conferida aos entes políticos para instituir e regular tributos. Ela possui caráter indelegável, irrenunciável e incaducável, a fim de evitar invasões e conflitos entre os entes federativos, de modo que qualquer ampliação indevida do alcance de um tributo para abarcar fatos reservados a outro ente configura violação ao pacto federativo.
Sob esta perspectiva, observa-se que a Lei Complementar nº 214/2025 passa a exercer função atípica e expansiva ao instituir o tributo, definir integralmente sua regra-matriz e estruturar seus elementos essenciais, restando aos entes subnacionais apenas a fixação de alíquotas. Essa conformação rompe a lógica constitucional entre titularidade da competência tributária e seu exercício legislativo, pois Estados, Distrito Federal e Municípios deixam de instituir e regular o tributo que lhes pertence, em afronta ao caráter indelegável da competência tributária e ao próprio papel constitucional da lei complementar.
Assim, muito embora a cláusula pétrea do pacto federativo admita mutações constitucionais legítimas, capazes de ressignificar o texto sem alterar sua substância, existem limites objetivos que não podem ser ultrapassados pelo constituinte derivado, sob pena de inconstitucionalidade. No caso da EC nº 132/2023, não se verifica mero rearranjo, mas verdadeira invasão da competência tributária dos entes subnacionais, pois a instituição e a regulação do IBS são centralizadas na esfera federal por meio de lei complementar, esvaziando a capacidade legislativa efetiva de Estados, Distrito Federal e Municípios.
Tal opção normativa afronta o núcleo essencial do federalismo 6, protegido como cláusula pétrea, comprometendo a autonomia federativa e, por consequência, a própria democracia, razão pela qual se sustenta a inconstitucionalidade do art. 156-A da EC nº 132/2023 e a LC nº 214/2025.
Diante do exposto, verifica-se que o modelo adotado para a instituição e regulamentação do IBS representa um risco concreto tanto à segurança jurídica quanto à própria estrutura federativa delineada pela CRFB 1988. A autorização da centralização normativa fragiliza a previsibilidade do sistema, fomenta potenciais conflitos de competência e amplia a margem para questionamentos estruturais sobre a validade das exações.
Essa delimitação cria precedente que permite a inovação normativa por parte do constituinte derivado que vai de encontro com pilares essenciais do federalismo cooperativo, de modo a abrir margem para futuras emendas e leis que fragilizem ainda mais a repartição de competências e a descentralização legislativa e tributária na figura da União, culminando no aumento da insegurança jurídica aos contribuintes.
O Comitê Gestor e a centralização administrativa.
Além da incompatibilidade constitucional da LC nº 214/2025, a análise da lei complementar que institui o Comitê Gestor do IBS (CG-IBS), por meio do PLP nº 108/2024, aprovado em 16 de dezembro de 2025 pelo Congresso Nacional, revela outros impactos sobre a autonomia dos entes federativos. Embora o órgão ainda não esteja formalmente instituído, sua previsão constitucional e o delineamento de suas competências permitem identificar potenciais tensões com o federalismo, sobretudo pelo fato de concentrar, de forma autônoma, a administração, a arrecadação e a gestão do IBS, nos termos do art. 2 do PLP:
Art. 2º Os Estados, o Distrito Federal e os Municípios exercerão, de forma integrada, exclusivamente por meio do CG-IBS, as seguintes competências administrativas relativas ao IBS:
I - editar regulamento único e uniformizar a interpretação e a aplicação da legislação do imposto;
II - arrecadar o imposto, efetuar as compensações, realizar as retenções previstas na legislação específica, e distribuir o produto da arrecadação aos Estados, Distrito Federal e Municípios; e
III - decidir o contencioso administrativo.
Referida delegação de amplas funções ao novo órgão nos moldes propostos representa um problema adicional da regulamentação da reforma tributária por lei complementar. Isso porque sua autonomia em relação aos Estados, Distrito Federal e Municípios, aliada ao amplo rol de atribuições administrativas, sinaliza uma possível fragilização do pacto federativo, ao esvaziar competências tradicionalmente exercidas pelos entes subnacionais em três dimensões: administrativa, financeira e representativa.
A primeira, no âmbito administrativo, decorre da centralização decisória no Comitê Gestor, que reduz a capacidade de atuação dos entes. Isso porque o projeto de lei complementar que aguarda sanção presidencial propõe a participação conjunta de Estados, Distrito Federal e Municípios conjunta na gestão do IBS, por meio do Conselho Superior do CG-IBS. Com isso, os entes perdem a capacidade de definir regimes especiais, isenções e demais aspectos normativos, passando a exercer influência apenas via voto em um órgão colegiado com competências, limitando o espaço decisório ordinário dos entes federativos em matéria fiscal, sem clara justificativa além do simbolismo político 7.
Tal cenário demonstra uma clara concentração de poder na figura do CG-IBS, em clara violação a mecanismos clássicos de freios e contrapesos, uma vez que órgão que edita as normas infralegais passa a ser o mesmo que interpreta, fiscaliza e julga administrativamente sua própria atuação. Isso compromete a percepção de imparcialidade do contencioso e reduz a efetividade das garantias do devido processo legal e da ampla defesa, gerando incertezas ao contribuinte.
Por outro lado, a limitação financeira surge da restrição da autonomia dos entes para instituir vantagens fiscais conforme suas necessidades locais, de modo a manter a dependência do repasse de receitas do IBS para Estados e Municípios menos economicamente desenvolvidos. Isso se deve ao fato de que a vedação à concessão de incentivos e benefícios fiscais, embora busque coibir a guerra fiscal entre entes, restringe severamente o uso da tributação como instrumento de desenvolvimento regional. Assim, os Estados e Municípios se tornam essencialmente destinatários de repasses, com limitada capacidade de formular políticas fiscais próprias, concorrendo com gastos essenciais e dificultando a redução das desigualdades regionais 8.
Ou seja, o que se percebe é o enfraquecimento dos mecanismos de competição federativa e a maior dificuldade na atração de investimentos. Para as empresas, a vedação reduz as possibilidades de planejamento tributário associado à localização de investimentos, sobretudo aquelas que historicamente utilizaram incentivos para compensar custos operacionais mais elevados. Aquelas já instaladas em regiões incentivadas podem sofrer perda de competitividade e reavaliação de seus modelos de negócio, enquanto novos investimentos tenderão a se concentrar onde já existem infraestrutura e mercado consumidor.
Por fim, a deficiência de representatividade se manifesta por meio da ausência de participação equitativa dos entes nas instâncias decisórias do órgão. Apesar de o Conselho Superior prever a representação igualitária de Estados e Municípios para fins de deliberações político-administrativas, essa composição não se estende a todas as instâncias de deliberação do CG-IBS , especialmente no tocante à paridade entre representantes dos contribuintes e da Fazenda. É o caso do Comitê Nacional de Harmonização, encarregado de uniformizar os entendimentos entre o CARF e o CG-IBS 9, que contará com 12 representantes, sendo 8 do Fisco e 4 dos contribuintes.
Para os contribuintes, a ausência da garantia de equilíbrio nos órgãos de julgamento constitui clara violação ao devido processo legal e à segurança jurídica do processo administrativo, uma vez que há maior risco de imparcialidade por falta de representatividade igualitária entre as partes. Isso enfraquece a confiança na Administração e incentiva a judicialização precoce e o aumento da litigiosidade tributária no âmbito judicial.
O que se percebe, portanto, é que a criação do CG-IBS configura não apenas uma reorganização administrativa, mas um retrocesso relevante no equilíbrio federativo, reduzindo a capacidade dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios de planejar, executar e financiar suas próprias políticas públicas. A reforma tributária, ao centralizar a arrecadação e restringir severamente a concessão de incentivos fiscais por Estados e Municípios, amplia a dependência financeira dos entes subnacionais, inclusive dos economicamente mais robustos, reduzindo sua autonomia e elevando o risco de insuficiência de recursos para o cumprimento de suas funções constitucionais.
Da mesma maneira, do ponto de vista das empresas e contribuintes, há patente enfraquecimento de garantias constitucionais como a segurança jurídica, o contraditório, o devido processo legal e a ampla defesa e, como reflexo, a menor confiança no Poder Público e a maior dificuldade de previsibilidade e planejamento tributários.
Assim, muito embora a criação de órgãos técnicos para a gestão tributária não seja inédita no constitucionalismo brasileiro 10, a constitucionalização do CG-IBS revela-se questionável, pois restringe o espaço decisório ordinário dos entes federativos em matéria fiscal sem justificativa suficientemente robusta, indo além da busca por eficiência administrativa e assumindo contornos de centralização política.
Conclusão
Ante o exposto, verifica-se que o modelo de instituição e administração do IBS, tal como delineado pela EC nº 132/2023 e pela legislação complementar correlata, extrapola os limites constitucionais impostos ao constituinte derivado e à lei complementar. A redação do art. 156-A, ao retirar dos entes subnacionais a sua autonomia legislativa, traduzida na efetiva capacidade de instituir e regular o tributo que lhes foi formalmente atribuído, configura afronta à cláusula pétrea do art. 60, § 4º, I, da Constituição.
No mesmo sentido, a instituição do Comitê Gestor do IBS, nos moldes do atual PLP nº 108/2024 já aprovado pelo Congresso Nacional, enfraquece ainda mais a autonomia dos entes, no âmbito administrativo, fiscal e representativo, na medida em que delega à autarquia independente a competência arrecadatória, regulatória, decisória e fiscalizatória do novo imposto.
Assim, os impactos do novo desenho institucional trazem reflexos diretos na política fiscal regional e tendem a concentrar investimentos, aprofundando desigualdades econômicas. Para as empresas e para os contribuintes, isso se traduz em desafios concretos relacionados ao planejamento tributário, à revisão contratual, à conformidade fiscal e à definição de estratégias preventivas de litígio.
Os principais impactos ao contribuinte podem ser sintetizados da seguinte forma:
Portanto, conclui-se que a promessa de simplificação e maior efetividade do novo sistema passa a conviver de forma paradoxal com o aumento de centralização normativa, a fragilização constitucional de garantias individuais e coletivas, a perda de confiança na Administração Pública e a hipertrofia da litigiosidade tributária.
1 KELSEN, Hans. Teoria Geral Do Direito e Do Estado. Tradução de Luís Carlos Borges. São Paulo: Martins Fontes, 2000. p. 192.
2 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 12. ed. rev. e atual. São Paulo: Saraiva, 2006. p. 168-170.
3 CÔELHO, Sacha Calmon Navarro. A Lei Complementar como Agente Normativo Ordenador do Sistema Tributário e da Repartição das Competências Tributárias. Belo Horizonte: Revista da Faculdade de Direito da UFMG, n. 37, p. 313-338, 2000. p. 320.
4 ROCHA, Cármen Lúcia Antunes. Constituição e mudança constitucional: limites ao exercício do poder de reforma constitucional. In: Revista de informação legislativa, v. 30, n. 120, pp. 159-186, out./dez. 1993, p. 164.
5 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário 30. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019. p. 271.
6 BARROSO, Luís Roberto. Curso de direito constitucional contemporâneo: os conceitos fundamentais e a construção do novo modelo. São Paulo: Saraiva, 2009. p. 168-169.
7 BEVILACQUA, Lucas; FONSECA, Rafael. O Comitê Gestor do Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) sob a perspectiva do federalismo fiscal brasileiro. In: DERZI, Misabel de Abreu Machado; BATISTA JUNIOR, Onofre Alves; TORRES, Heleno Taveira. Reforma Tributária do Consumo no Brasil: entre críticos e apoiadores. Belo Horizonte: Editora Letramento, 2024. p. 408-410.
8 OLIVEIRA, Emerson Ademir Borges de; LUCENA, Iamara Feitosa Furtado. A competência compartilhada do IBS e seus possíveis reflexos na economia e na autonomia legislativa dos Estados e Municípios. Revista da AGU, Brasília, v. 23, n. 3, p. 202-221, set/2024. Recebido em: 11 jun. 2024. Aprovado em: 23 jul. 2024. p. 215-216.
9 TELES, Galderise Fernandes. A nova formatação do contencioso administrativo tributário: breves comentários ao artigo 156-B da Constituição Federal. p. 493-501. In: CARVALHO, Paulo de Barros. A reforma do sistema tributário nacional sob a perspectiva do constructivismo lógico-semântico: o texto da emenda constitucional 132/2023. São Paulo: Noeses, 2024. p. 497.
10 Como é o caso do Conselho Monetário Nacional e do Conselho Nacional de Política Fazendária.
